Кабинет налогоплательщика

Журнал «Технология Дела» в предыдущих номерах уже рассказывал об электронном сервисе ФНС России «Разъяснения ФНС России, обязательные для применения налоговыми органами». Предлагаем ознакомиться с наиболее популярными вопросами налогоплательщиков и ответами на них, которые разъясняют ряд позиций по применению налогового законодательства при исчислении налога на добавленную стоимость. На вопросы читателей отвечают специалисты ИФНС России по г. Находке.

Каким образом оформляется исправление в корректировочном счете-фактуре при повторном изменении цены товара? Нужно ли аннулировать записи о ранее выставленном (полученном) корректировочном счете-фактуре в книге продаж (книге покупок)?

ФНС России разъяснила порядок действий в подобной ситуации в Письме от 27.03.2013 N ЕД-4-3/5306. Согласно ему при повторном изменении цены (количества) товара не нужно вносить исправления в корректировочный счет-фактуру, выставленный при первом подобном изменении. Продавец должен выставить новый корректировочный счет-фактуру и перенести в него соответствующие данные из предыдущего счета-фактуры. Новый корректировочный счет-фактура регистрируется в книге покупок (книге продаж).

У продавца в случае увеличения цены (количества) товара, отгруженного в предыдущем налоговом периоде, и, следовательно, суммы исчисленного налога новый корректировочный счет-фактура регистрируется в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором произошла отгрузка. При уменьшении цены (количества) отгруженных товаров и суммы исчисленного налога он регистрируется в книге покупок того налогового периода, в котором был составлен счет-фактура. Запись о выставленном корректировочном счете-фактуре в книге покупок (книге продаж) при повторном изменении цены (количества) и выставлении нового корректировочного счета-фактуры не аннулируется.

Остается только добавить, что у покупателя указанный корректировочный счет-фактура отражается в книге покупок (книге продаж) того периода, в котором он был выставлен. На этом можно было бы закончить, если бы не одно но. В апреле 2013 г. был опубликован Федеральный закон N 39-ФЗ <1>, которым внесены поправки в НК РФ, в том числе относящиеся к применению корректировочных счетов-фактур. Нет, приведенные разъяснения не теряют своей актуальности, за исключением одного пункта. С 01.07.2013 (именно с этой даты вступают в силу изменения, касающиеся НДС) изменение в сторону увеличения стоимости (без учета налога) отгруженных товаров учитывается при определении налогоплательщиком налоговой базы за налоговый период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для выставления корректировочных счетов-фактур. Это новая формулировка п. 10 ст. 154 НК РФ. Исходя из нее, корректировочный счет-фактура должен быть зарегистрирован не в дополнительном листе, а в книге продаж налогового периода, в котором он выставлен, независимо от даты отгрузки. Таким образом, у продавца с III квартала 2013 г. отпадает необходимость уточнять декларацию по НДС в подобной ситуации.

“Упрощенец” выставил контрагенту счет-фактуру с выделенным НДС. Когда надо данный НДС перечислить в бюджет: в периоде выставления счета-фактуры или в периоде получения оплаты по нему от контрагента?

На практике налоговые органы считают, что в этой ситуации налог надо перечислить в том периоде, когда выставлен счет-фактура, то есть в общем порядке, принятом для плательщиков НДС.

Реализация товара в такой ситуации возникает в момент выставления счета-фактуры. Значит, налог надо уплатить не позднее 20-го числа месяца, следующего за соответствующим кварталом. То есть налоговые органы руководствуются положениями п. 1 ст. 167 НК РФ, согласно которым в целях применения гл. 21 “Налог на добавленную стоимость” НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Известно, что с января 2013 г. в налоговом законодательстве действует норма, согласно которой датой реализации недвижимого имущества признается дата его передачи приобретателю по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ). Иными словами, получение дохода от реализации недвижимости теперь не завязано на дату регистрации перехода права собственности на объект. А в целях исчисления НДС? Как установить момент определения налоговой базы в этом случае? Вносились ли соответствующие изменения в гл. 21 НК РФ? Когда продавец выставляет покупателю недвижимости счет-фактуру? Какие налоговые последствия могут возникнуть у покупателя в случае нарушения сроков по оформлению счета-фактуры продавцом имущества?

Сразу скажем, что никаких изменений в НК РФ относительно рассматриваемой ситуации при исчислении НДС не вносилось. В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. п. 3, 7 - 11, 13 - 15 ст. 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат:

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пункт 3 ст. 167 НК РФ предусматривает, что в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на него, такая передача в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке. При этом на основании п. 14 рассматриваемой нормы НК РФ, в случае если моментом определения налоговой базы является день оплаты (частичной оплаты) товара, то на дату передачи права собственности на него также возникает момент определения налоговой базы. С учетом того, что переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации (ст. 551 ГК РФ), налог начисляется на наиболее раннюю из дат:

• на дату государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество;
• на дату получения предварительной оплаты.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров и получении сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара или со дня получения сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров.

Апеллируя к вышеуказанным нормам, Минфин России (см., например, Письмо от 07.02.2011 N 03-03-06/1/78) выразил мнение, что при реализации объекта недвижимости продавец должен выставить покупателю счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения предварительной оплаты, а также не позднее пяти календарных дней, считая со дня передачи права собственности на объект недвижимости (то есть государственной регистрации права собственности на недвижимость).

Примечание: при реализации объекта недвижимости счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения предварительной оплаты, а также не позднее пяти календарных дней, считая со дня передачи права собственности.